Così come nell’ambito delle disposizioni che regolano il reddito d’impresa, anche in ambito IRAP vale la stessa classificazione degli immobili in:

Ove l’IRAP sia dovuta, ai fini della determinazione del valore della produzione occorre poi distinguere tra:

società immobiliari di capitali;
società immobiliari di persone.

IRAP, in quali casi é dovuta

Le società immobiliari sono sempre soggetti passivi IRAP, salvo nell’ipotesi in cui rivestano la natura di società semplice.

Vediamo i casi specifici.

SOCIETÀ COMMERCIALI IMMOBILIARI

L’assoggettamento ad IRAP delle società immobiliari commerciali (di persone o di capitali) discende dal combinato disposto:

dell’art. 2 co. 1 del DLgs. 446/97, in base al quale l’attività svolta dalle società e dagli enti, compresi gli organi e le Amministrazioni dello Stato, costituisce in ogni caso presupposto d’imposta;
dell’art. 3 co. 1 lett. a) e b) del DLgs. 446/97, che annovera tra i soggetti passivi del tributo, da un lato, le società di capitali, le società cooperative, le società europee di cui al regolamento CE 2157/2001 e le società cooperative europee di cui al regolamento CE 1435/2003 e, dall’altro, le snc, le sas e le società ad esse equiparate (es. società di armamento e società di fatto).

SOCIETÀ SEMPLICI IMMOBILIARI

Alle società semplici immobiliari non si applica l’IRAP.

Infatti, nonostante l’art. 2 co. 2 del DLgs. 446/97 disponga, come sopra riportato, che l’attività svolta dalle società e dagli enti costituisce in ogni caso presupposto d’imposta, l’art. 3 co. 1 lett. b) e c) dello stesso DLgs. 446/97 annovera fra i soggetti passivi le sole società di persone commerciali (snc e sas) e quelle ad esse equiparate, richiamando le società semplici con esclusivo riferimento a quelle esercenti arti e professioni.

L’IRAP nelle società immobiliari di capitali

Le società di capitali, gli enti commerciali e i soggetti assimilati determinano la base imponibile IRAP in base alle risultanze del bilancio d’esercizio. In estrema sintesi, le componenti imponibili o deducibili sono assunte così come risultanti dal Conto economico, fatte salve le eccezioni espressamente previste (art. 5 del DLgs. 446/97).

Le componenti rilevanti sono riepilogate nelle tabelle di seguito riportate:

Al valore della produzione ottenuto secondo quanto sopra specificato, occorre:

sommare gli oneri indeducibili previsti dall’art. 11 del DLgs. 446/97;
sottrarre le deduzioni previste dal medesimo art. 11, ove applicabili.

Di seguito, vengono esaminate le componenti reddituali potenzialmente rilevanti per le società immobiliari costituite in forma di società di capitali.

CANONI ATTIVI DI LOCAZIONE

I canoni attivi di locazione, indipendentemente dalla tipologia di immobile cui ineriscono, rilevano per l’ammontare stanziato a Conto economico e non in base alle risultanze catastali.

PLUSVALENZE E MINUSVALENZE

A partire dall’esercizio 2016 (soggetti “solari”), le plusvalenze e le minusvalenze derivanti dalla cessione di immobili strumentali o patrimoniali risultano sempre classificate nelle voci A.5 e B.14 del Conto economico e, di regola, concorrono alla determinazione del valore della produzione netta per l’importo stanziato in bilancio.

Variazioni in aumento o in diminuzione sono necessarie solo nelle ipotesi in cui il valore contabile del componente reddituale non coincida con quello fiscale. Guardando alle società immobiliari, può essere il caso, ad esempio, dei beni:

oggetto di svalutazione o rivalutazione;
i cui ammortamenti, fino al 2007, non sono stati dedotti, in quanto afferenti beni patrimoniali.

ASSEGNAZIONE AI SOCI

L’assegnazione ai soci di immobili merce, strumentali o patrimoniali determina l’emersione di un componente positivo di reddito (rispettivamente, ricavo o plusvalenza) nell’area A del Conto economico.

In assenza di una specifica norma esentativa, tale componente reddituale concorre alla formazione della base imponibile IRAP (ai sensi dell’art. 5 del DLgs. 446/97).

AMMORTAMENTO DEI FABBRICATI STRUMENTALI

Anche ai fini IRAP, oltre che IRES, il costo ammortizzabile dei fabbricati strumentali (per natura e per destinazione) deve essere assunto al netto di quello riferibile alle:

aree occupate dalla costruzione;
aree che ne costituiscono pertinenze.

Le istruzioni alla dichiarazione IRAP e la circ. Agenzia delle Entrate 16.7.2009 n. 36) hanno precisato che il costo attribuibile all’area deve essere quantificato in misura pari al maggiore tra i seguenti due valori:

valore delle aree quale risultante dal bilancio dell’impresa relativo all’anno di acquisizione del fabbricato;
valore pari al 20% del costo complessivo del fabbricato (30% per i fabbricati industriali).

CANONI DI LEASINBG IMMOBILIARE

Ai fini IRAP, i canoni di leasing immobiliare incontrano potenzialmente due limiti alla deducibilità:

la prima relativa alla quota interessi, comune a tutti i contratti;
la seconda, che si aggiunge alla prima, propria solo dei contratti afferenti ai fabbricati strumentali, attinente alla quota di canone idealmente riferibile al terreno (ipotesi, peraltro, controversa).

Nessun rilievo assumono, invece, i limiti che caratterizzano le imposte sui redditi, legati alla durata minima “fiscale”.

IMU

Indipendentemente dalla natura dell’immobile cui afferisce, l’IMU è integralmente indeducibile dalla base imponibile IRAP.

Sono indeducibili anche:

l’IMI della Provincia autonoma di Bolzano;
l’IMIS della Provincia autonoma di Trento.

L’IRAP nelle società immobiliari di persone

Per le società immobiliari di persone soggette all’IRAP (snc, sas e società ad esse equiparate), la base imponibile è costituita dalla differenza tra: •

l’importo dei proventi enumerati dall’art. 5-bis co. 1 del DLgs. 446/97; l’importo degli oneri enumerati dall’art. 5-bis co. 1 del DLgs. 446/97.

Al valore della produzione così ottenuto, occorre:

sommare gli oneri indeducibili previsti dall’art. 11 del DLgs. 446/97;
sottrarre le deduzioni previste dal medesimo art. 11, ove applicabili.

PROVENTI RILEVANTI

Dal lato positivo, la base imponibile IRAP degli imprenditori individuali e delle società di persone che non hanno optato per il calcolo dell’imposta in base al bilancio è costituita dalla somma dei proventi riportati nella seguente tabella.

Posto che la normativa sul reddito d’impresa non disciplina espressamente le suddette componenti di costo, la circ. Agenzia delle Entrate 28.10.2008 n. 60 ha precisato che, per la corretta individuazione degli oneri rilevanti (eccezion fatta per i costi relativi ai servizi), occorre fare riferimento alla classificazione per natura tipica del bilancio.

Pertanto, i costi in esame, seppur deducibili secondo l’ammontare risultante dall’applicazione delle disposizioni generali del reddito d’impresa, si assumono nell’imponibile IRAP applicando i corretti principi contabili.

IMU

Anche per le società di persone, indipendentemente dalla natura dell’immobile cui afferisce, l’IMU è integralmente indeducibile dalla base imponibile IRAP (art. 14 co. 1 del DLgs. 23/2011).

Sono indeducibili anche:

l’IMI della Provincia autonoma di Bolzano;
l’IMIS della Provincia autonoma di Trento.

In sede di dichiarazione IRAP, per le snc e le sas immobiliari in regime naturale non occorre apportare alcuna variazione in aumento, dal momento che l’onere non è esposto tra quelli rilevanti ai fini del calcolo del valore della produzione netta.

Invece, le società di persone commerciali, che hanno optato per la determinazione dell’IRAP in base al bilancio, dovranno eseguire una variazione in aumento.

IMPUTAZIONE TEMPORALE PER LE IMPRESE IN CONTABILITÀ SEMPLIFICATA

Per le società immobiliari ammesse al regime di contabilità semplificata, la base imponibile IRAP è determinata applicando i criteri di imputazione temporale “improntati alla cassa” validi ai fini IRPEF. Così, ad esempio:

i ricavi per la cessione di immobili merce sono imponibili nel periodo d’imposta d’incasso del corrispettivo;
i costi di acquisto di materie prime e merci sono deducibili nell’esercizio in cui interviene il pagamento.

Società immobiliari: quali sono le modalità di calcolo dell’IRAP?